銀行審計(jì)：注冊會(huì)計(jì)師面臨的機(jī)遇和挑戰(zhàn)

　　2002年5月15日，中國人民銀行第6號行長令頒布了《商業(yè)銀行信息披露暫行辦法》，這是我國銀行監(jiān)管部門首次要求商業(yè)銀行對外披露財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果信息。在我國加入世界貿(mào)易組織不久、國內(nèi)商業(yè)銀行尤其是國有商業(yè)銀行正在進(jìn)行重大改革之際，《暫行辦法》的出臺(tái)將對商業(yè)銀行、銀行監(jiān)管部門以及其他市場參與者等有關(guān)各方產(chǎn)生深遠(yuǎn)的意義。 

　　為使商業(yè)銀行的信息披露最大限度的真實(shí)、可靠，《暫行辦法》要求商業(yè)銀行對外披露的信息必須事先接受注冊會(huì)計(jì)師的審計(jì)。從某種意義上講，《暫行辦法》的實(shí)際效果將取決于注冊會(huì)計(jì)師對商業(yè)銀行披露信息的審計(jì)質(zhì)量，這同時(shí)也是注冊會(huì)計(jì)師行業(yè)一次難得的發(fā)展機(jī)遇。

　　一、《商業(yè)銀行信息披露暫行辦法》出臺(tái)的背景

　�。ㄒ唬┠壳拔覈�商業(yè)銀行信息披露很不規(guī)范，但商業(yè)銀行的改革和發(fā)展需要規(guī)范的信息披露

　　目前，我國國有獨(dú)資商業(yè)銀行、股份制商業(yè)銀行及少部分城市商業(yè)銀行都以年報(bào)的形式，不同程度地對外披露信息。但是，除4家上市銀行外，其他銀行所披露信息的內(nèi)容和質(zhì)量尚存在著較大問題。一是內(nèi)容的真實(shí)性難以保證。有的銀行會(huì)計(jì)報(bào)表未經(jīng)審計(jì)，有的雖經(jīng)審計(jì)，但大都流于形式。二是內(nèi)容不完整。許多銀行沒有披露不良貸款數(shù)額，大部分銀行都沒有披露資本充足率、重大關(guān)聯(lián)方交易、風(fēng)險(xiǎn)管理和公司治理等情況，一些銀行沒有披露完整的財(cái)務(wù)報(bào)告，有的銀行甚至連資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表都沒有披露。三是內(nèi)容編制不規(guī)范，缺乏可比性。四是披露面較窄，一般存款人和利益相關(guān)人基本看不到銀行的年報(bào)。因此，盡管國內(nèi)商業(yè)銀行也在編制年報(bào)，但實(shí)際上并沒有進(jìn)行真正意義上的信息披露，商業(yè)銀行信息披露制度在我國基本屬于空白。

　　但是，商業(yè)銀行的發(fā)展卻要求商業(yè)銀行進(jìn)行規(guī)范的信息披露。伴隨著我國加入世界貿(mào)易組織，國有商業(yè)銀行要逐步改組為股份制商業(yè)銀行并最終上市，股份制商業(yè)銀行和其他商業(yè)銀行則紛紛尋求通過上市或引入新的投資者完善自身的產(chǎn)權(quán)結(jié)果。從長遠(yuǎn)來看，我國實(shí)際存在的隱含型存款保險(xiǎn)將逐步轉(zhuǎn)變?yōu)槊鞔_型存款保險(xiǎn)，對存款人的保護(hù)將是有限度的。因此，存款人,尤其是大額存款人也需要通過充分了解銀行的信息來保證自己存款的安全。商業(yè)銀行要想獲得投資人和存款人的信任，就必須對社會(huì)進(jìn)行信息披露，而且還必須讓他們相信銀行披露的信息是真實(shí)、可靠的。在這種情況下，制定一個(gè)統(tǒng)一、規(guī)范的商業(yè)銀行信息披露管理辦法，對銀行市場的各方參與者來說，都是十分必要的。

　�。ǘ�）實(shí)施商業(yè)銀行信息披露制度是銀行監(jiān)管的國際慣例，也是我國銀行監(jiān)管部門加強(qiáng)監(jiān)管的重要手段之一

　　實(shí)施商業(yè)銀行信息披露制度是國際上銀行監(jiān)管的慣例。近年來，巴塞爾委員會(huì)發(fā)布了《提高銀行透明度》、《披露信貸風(fēng)險(xiǎn)的最佳做法》、《新巴塞爾資本協(xié)議》等文件，對銀行業(yè)信息披露的主要內(nèi)容、質(zhì)量要求和方式進(jìn)行了規(guī)范。目前。世界上許多國家和地區(qū)都已建立了商業(yè)銀行信息披露制度。如美國貨幣監(jiān)理署（OCC）于1987年發(fā)布了第12號聯(lián)邦管理?xiàng)l例（12CFR），對美國的國民銀行、外國銀行在美分行的信息披露提出了法定最低要求。該條例要求銀行須披露財(cái)務(wù)報(bào)告，審計(jì)報(bào)告，風(fēng)險(xiǎn)管理，重要經(jīng)營管理活動(dòng)，貨幣監(jiān)理署對其采取的強(qiáng)制監(jiān)管措施等信息。該條例還要求銀行須于每年的3月31日之前將披露內(nèi)容編制成年度披露報(bào)告，以便于投資人、存款人和相關(guān)利益人能及時(shí)獲取。我國香港特別行政區(qū)金融管理局也對本地注冊銀行和海外注冊銀行在香港分行的信息披露分別制定了強(qiáng)制和非強(qiáng)制性的規(guī)定，要求披露的內(nèi)容與美國貨幣監(jiān)理署基本一致，并要求銀行在報(bào)刊上發(fā)出中英文新聞稿，公布其年度賬目及補(bǔ)充財(cái)務(wù)資料的部分內(nèi)容。

　　今年年初的中央金融工作會(huì)議特別提出銀行監(jiān)管是金融工作的重中之重。作為銀行監(jiān)管部門的中國人民銀行，在最近幾年來也逐漸加強(qiáng)了對商業(yè)銀行的監(jiān)管力度，除了進(jìn)行機(jī)構(gòu)上的調(diào)整、進(jìn)一步加強(qiáng)監(jiān)管本身的力量外，也在研究如何積極借助社會(huì)各方面的力量強(qiáng)化監(jiān)管。在當(dāng)前我國銀行業(yè)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)和其他監(jiān)管標(biāo)準(zhǔn)與國際慣例基本一致的情況下推出《商業(yè)銀行信息披露暫行辦法》，強(qiáng)制要求商業(yè)銀行進(jìn)行信息披露，利用市場各方對銀行信息披露的監(jiān)管促使商業(yè)銀行穩(wěn)健經(jīng)營，無疑將對銀行監(jiān)管起到非常積極的推動(dòng)作用。

　　（三）銀行會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)與國際慣例的接軌，客觀上為信息披露提供了有利的基礎(chǔ)條件

　　為促使銀行業(yè)穩(wěn)健經(jīng)營，健康發(fā)展，財(cái)政部于近日發(fā)布了《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，使銀行的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)全面向國際慣例靠攏，在表內(nèi)應(yīng)收利息的核算期限上，從1997年的3年縮短至3個(gè)月；在呆賬準(zhǔn)備金方面規(guī)定了一般準(zhǔn)備金、專項(xiàng)準(zhǔn)備金和特種準(zhǔn)備金，中國人民銀行于2002年在商業(yè)銀行中全面推行國際通行的貸款五級分類制度，并在《商業(yè)銀行貸款損失準(zhǔn)備金計(jì)提指引》中參照國際慣例規(guī)定了相應(yīng)的提取比例。從總體上講，目前我國商業(yè)銀行執(zhí)行的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)已基本上與國際標(biāo)準(zhǔn)一致。

　　此外，為規(guī)范會(huì)計(jì)師事務(wù)所從事金融審計(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)的執(zhí)業(yè)行為，中國人民銀行與財(cái)政部已于2000年聯(lián)合印發(fā)了《會(huì)計(jì)師事務(wù)所從事金融相關(guān)審計(jì)業(yè)務(wù)暫行辦法》，并隨后確認(rèn)了具有從事金融審計(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所名單，對從事金融審計(jì)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所的資格進(jìn)行了規(guī)范。此后，中國注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)發(fā)布了兩個(gè)相關(guān)的審計(jì)實(shí)務(wù)公告：商業(yè)銀行會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)（獨(dú)立審計(jì)實(shí)務(wù)公告第7號）和銀行間函證程序（獨(dú)立審計(jì)實(shí)務(wù)公告第8號），為注冊會(huì)計(jì)師從事銀行報(bào)表審計(jì)工作提供了審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)和技術(shù)支持。

　　二、《商業(yè)銀行信息披露暫行辦法》的主要內(nèi)容

　�。ㄒ唬� 商業(yè)銀行信息披露的主要內(nèi)容

　　《商業(yè)銀行信息披露暫行辦法》對商業(yè)銀行信息披露的原則、內(nèi)容、方式、程序做出了總體規(guī)范。規(guī)定該辦法適用于在我國境內(nèi)設(shè)立的中資商業(yè)銀行、外資獨(dú)資銀行、中外合資銀行、外國銀行分行；規(guī)定商業(yè)銀行披露信息應(yīng)真實(shí)、準(zhǔn)確、完整、可比；規(guī)定商業(yè)銀行披露的年度財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告須經(jīng)獲準(zhǔn)從事金融相關(guān)審計(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)；規(guī)定商業(yè)銀行應(yīng)披露財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告、各類風(fēng)險(xiǎn)管理狀況、公司治理、年度重大事項(xiàng)等信息，其中包括資本充足狀況、資產(chǎn)質(zhì)量、資產(chǎn)損失準(zhǔn)備金狀況、盈虧狀況等關(guān)鍵性指標(biāo)。

　　關(guān)于信息披露的渠道，上市銀行按證監(jiān)會(huì)要求將年度報(bào)告刊登在指定報(bào)刊上，我們對非上市銀行的要求略低于上市銀行，要求商業(yè)銀行將年度報(bào)告置放在商業(yè)銀行的主要營業(yè)場所、使公眾能方便及時(shí)地查閱即可。當(dāng)然，中國人民銀行鼓勵(lì)商業(yè)銀行通過媒體向公眾披露年度報(bào)告的主要信息。

　　為保證商業(yè)銀行對外披露信息的真實(shí)性，《商業(yè)銀行信息披露暫行辦法》規(guī)定，商業(yè)銀行的董事會(huì)或主要負(fù)責(zé)人應(yīng)當(dāng)保證所披露的信息真實(shí)、準(zhǔn)確、完整，并就其保證承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任。該辦法還規(guī)定，對在信息披露中提供虛假的或者隱瞞重要事實(shí)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的商業(yè)銀行及有關(guān)責(zé)任人員，按照《金融違法行為處罰辦法》予以處理；對出具虛假審計(jì)報(bào)告的會(huì)計(jì)師事務(wù)所及有關(guān)責(zé)任人員，按照《會(huì)計(jì)師事務(wù)所從事金融相關(guān)審計(jì)業(yè)務(wù)暫行辦法》予以處理。

　�。ǘ�） 商業(yè)銀行信息披露將分步實(shí)施穩(wěn)妥推進(jìn)

　　考慮到我國城市商業(yè)銀行的風(fēng)險(xiǎn)現(xiàn)狀，擬安排3年的實(shí)施過渡期，允許不具備條件的部分城市商業(yè)銀行暫緩披露信息。上海、南京城市商業(yè)銀行從2002年起，參照《暫行辦法》先行披露信息，其他城市商業(yè)銀行從2003年起，分批實(shí)施信息披露，到2005年，全部城市商業(yè)銀行均實(shí)施信息披露。

　�。ㄈ�） 商業(yè)銀行信息披露規(guī)范將逐步完善

　　商業(yè)銀行信息披露規(guī)范將分兩個(gè)層次，我們已公布的《暫行辦法》對信息披露的原則、內(nèi)容、方式、程序做總體規(guī)范，屬于第一個(gè)層次。隨著商業(yè)銀行信息披露的實(shí)踐和發(fā)展，我們將考慮制定《商業(yè)銀行信息披露內(nèi)容與格式標(biāo)準(zhǔn)》，對商業(yè)銀行信息披露的內(nèi)容標(biāo)準(zhǔn)和格式標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)一步做詳細(xì)規(guī)范，這是商業(yè)銀行信息披露的第二個(gè)層次。

　　三、《商業(yè)銀行信息披露暫行辦法》對注冊會(huì)計(jì)師行業(yè)將產(chǎn)生積極的影響

　�。ㄒ唬┥虡I(yè)銀行的信息披露制度將使注冊會(huì)計(jì)師行業(yè)面臨巨大的發(fā)展機(jī)遇

　　首先，銀行審計(jì)市場巨大。目前，我國商業(yè)銀行301家（其中，中資銀行120家，外資銀行181家。如果加上城市信用社和農(nóng)村信用社，數(shù)量將更大），資產(chǎn)總額高達(dá)18萬億元，年度報(bào)告的審計(jì)市場很大。與此同時(shí)，通過十年來對證券市場尤其是上市銀行的審計(jì)，我國注冊會(huì)計(jì)師的隊(duì)伍逐步壯大，并已積累了一定的審計(jì)經(jīng)驗(yàn)，具備了從事銀行審計(jì)業(yè)務(wù)所需的基本審計(jì)能力。對注冊會(huì)計(jì)師而言，銀行審計(jì)很有可能成為繼證券市場后的又一次重要發(fā)展機(jī)遇。

　　其次，商業(yè)銀行經(jīng)營體制的轉(zhuǎn)變促使商業(yè)銀行產(chǎn)生主動(dòng)進(jìn)行信息披露的動(dòng)力。前不久，中國銀行、中國工商銀行、中國建設(shè)銀行先后向外界公開披露了其資產(chǎn)質(zhì)量狀況和盈利狀況，并采取了多種措施來確保其信息披露的真實(shí)性。中國工商銀行聘請了國際著名會(huì)計(jì)公司-安永國際會(huì)計(jì)公司對其上海、浙江和江蘇分行進(jìn)行審計(jì)，商業(yè)銀行的信息透明度正在經(jīng)歷著前所未有的轉(zhuǎn)變，并產(chǎn)生主動(dòng)接受審計(jì)監(jiān)督的內(nèi)在要求。

　　第三，作為銀行監(jiān)管部門，中國人民銀行正在逐步借助注冊會(huì)計(jì)師的力量，加強(qiáng)對商業(yè)銀行的監(jiān)管力度。2002年初，中國人民銀行銀行監(jiān)管一司就曾委托四家國內(nèi)會(huì)計(jì)師事務(wù)所分別對四家國有商業(yè)銀行部分省分行的財(cái)務(wù)狀況進(jìn)行抽查審計(jì)，取得了較好的效果。注冊會(huì)計(jì)師對銀行審計(jì)的結(jié)果逐漸被監(jiān)管部門所認(rèn)可。

　�。ǘ�）銀行審計(jì)對注冊會(huì)計(jì)師行業(yè)是巨大的挑戰(zhàn)，注冊會(huì)計(jì)師必須經(jīng)受來自信用和審計(jì)能力兩方面的考驗(yàn)

　　首先是注冊會(huì)計(jì)師面臨的信用危機(jī)。今年是注冊會(huì)計(jì)師行業(yè)不平常的一年。在國內(nèi)，鑒于銀廣夏事件中中天勤會(huì)計(jì)師事務(wù)所的惡劣表現(xiàn)，財(cái)政部和中國證監(jiān)會(huì)在今年加大了對會(huì)計(jì)師事務(wù)所的監(jiān)管力度，一部分會(huì)計(jì)師事務(wù)所被取消了證券業(yè)審計(jì)資格；在國外，全球最大的會(huì)計(jì)公司之一-----安達(dá)信國際會(huì)計(jì)公司因卷入安然公司丑聞被指控妨礙司法罪，最近，另外四家國際著名會(huì)計(jì)公司也因各種丑聞陷入不同程度的困境，全世界的注冊會(huì)計(jì)師行業(yè)都面臨著一場前所未有的信用危機(jī)挑戰(zhàn)。

　　其次是銀行審計(jì)難度較大。由于商業(yè)銀行業(yè)務(wù)的特殊性和金融風(fēng)險(xiǎn)的巨大危害性，銀行審計(jì)的難度和風(fēng)險(xiǎn)都很大，部分商業(yè)銀行巨大的規(guī)模也在相當(dāng)程度上增大了銀行審計(jì)的難度和風(fēng)險(xiǎn)。2000年，中國證監(jiān)會(huì)開始要求上市金融企業(yè)的年度報(bào)告審計(jì)必須接受境內(nèi)外會(huì)計(jì)師事務(wù)所的雙重審計(jì)，這在一定程度上提高了上市金融企業(yè)財(cái)務(wù)信息的真實(shí)性并使國內(nèi)注冊會(huì)計(jì)師積累了銀行審計(jì)經(jīng)驗(yàn)，但同時(shí)也反映了監(jiān)管當(dāng)局對國內(nèi)會(huì)計(jì)師事務(wù)所從事銀行審計(jì)的顧慮。